骗取出口退税未退税部分是否能构成犯罪未遂

骗取出口退税未退税部分是否能构成犯罪未遂

        2015年，被告人胡某伙同杨某商议成立公司以“代理出口退税”的方式获利。2016年3月28日，杨某注册成立A公司，注册时法定代表人为杨某。二人以A公司名义先后与B某厂、C公司、D公司、E公司、F公司、G公司签订虚假购销合同（内销合同）。同时，胡某以H公司与A公司签订虚假购销合同（外销合同），通过买单出口等方式变造出口报关单，虚构A公司“代理出口”事实，后由杨某向税务机关申报出口退税。经查，2016年5月31日至2016年9月12日间，胡某伙同杨某等人通过A公司以假报出口、买单出口等方式向税务部门申报出口退税额5870777.15元，已退税额为645294.60元，未退税额为5225482.55元。

      争议焦点：骗取出口退税未退税部分是否能构成犯罪未遂

张严锋走私犯罪辩护律师团队提示：
一、相关条文
1.《刑法》第二百零四条规定，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款，数额较大的，处五年以下有期徒刑或者拘役，并处骗取税款一倍以上五倍以下罚金；数额巨大或者有其他严重情节的，处五年以上十年以下有期徒刑，并处骗取税款一倍以上五倍以下罚金；数额特别巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处骗取税款一倍以上五倍以下罚金或者没收财产。

2.《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》第七条规定，具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零四条第一款规定的“假报出口或者其他欺骗手段”：
（一）使用虚开、非法购买或者以其他非法手段取得的增值税专用发票或者其他可以用于出口退税的发票申报出口退税的；
（二）将未负税或者免税的出口业务申报为已税的出口业务的；
（三）冒用他人出口业务申报出口退税的；
（四）虽有出口，但虚构应退税出口业务的品名、数量、单价等要素，以虚增出口退税额申报出口退税的；
（五）伪造、签订虚假的销售合同，或者以伪造、变造等非法手段取得出口报关单、运输单据等出口业务相关单据、凭证，虚构出口事实申报出口退税的；
（六）在货物出口后，又转入境内或者将境外同种货物转入境内循环进出口并申报出口退税的；
（七）虚报出口产品的功能、用途等，将不享受退税政策的产品申报为退税产品的；
（八）以其他欺骗手段骗取出口退税款的。

3.《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》第八条规定，骗取国家出口退税款数额十万元以上、五十万元以上、五百万元以上的，应当分别认定为刑法第二百零四条第一款规定的“数额较大”“数额巨大”“数额特别巨大”。

二、争议焦点解析
        本案中，胡某的辩护人提出：
        被告人胡某在A公司犯罪行为中，未退税额是犯罪未遂，可以比照既遂犯从轻或者减轻处罚。
        我国出口退税制度作为国际贸易通行的税收管理措施，其核心在于通过税收返还机制提升本国商品在国际市场中的价格竞争力。根据国际税收惯例，国家允许出口企业将货物在国内生产流通环节已缴纳的增值税等税款予以退还，这一政策设计旨在消除双重征税对出口贸易的不利影响，促进对外贸易发展。然而，部分不法分子却利用该制度漏洞，通过伪造出口单据、虚构交易主体等手段，将未实际发生出口或不符合退税条件的业务包装成应退税项目，非法套取国家财政资金。此类行为不仅严重破坏税收征管秩序，更直接造成国家财政收入的流失，其社会危害性远超一般经济犯罪，应当作为重点打击对象。
        我国《刑法》第204条明确将骗取出口退税行为界定为刑事犯罪，规定达到一定数额标准即构成犯罪。最高人民法院《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（以下简称《解释》）进一步细化了该罪名的构成要件和量刑标准，其中第7至9条对骗取出口退税罪的行为表现、定罪量刑标准，以及既遂、未遂和共犯等内容做了解释。

        《解释》第9条第1款规定了骗取出口退税罪的既遂、未遂的判定标准。骗取出口退税罪是财产犯罪，对其既未遂的认定标准与财产犯罪的既未遂标准应一致。骗取出口退税的行为人主观上具有通过欺骗手段非法占有出口退税款的故意，客观上实施骗取出口退税行为，并发生出口退税款被骗取的实际危害结果，具备犯罪构成的全部要件，应认定为既遂。行为人虽然已经着手实施骗取出口退税行为，但因意志以外的原因，没有实际取得出口退税款的，系犯罪未遂，根据《刑法》第23条之规定，可以从轻或者减轻处罚。
       在司法实践中，存在行为人多次实施骗取退税行为且既遂与未遂情形并存的复杂情况，其中既有既遂，又有未遂，对两种犯罪形态并存时的骗取出口退税行为应分开评价还是整体评价，应当如何量刑，犯罪数额能否直接累加等问题，均是实践中的难题。《解释》起草过程中，参照2013年最高人民法院、最高人民检察院《关于办理盗窃刑事案件适用法律若干问题的解释》第12条第2款的规定，对上述问题曾予以明确：多次实施骗取国家出口退税行为，既有既遂，又有未遂，分别达到不同量刑幅度的，依照处罚较重的规定处罚；达到同一量刑幅度的，以骗取出口退税罪既遂处罚。但考虑到，对财产性犯罪既未遂的认定，都应该遵循上述认定规则，即便司法解释没有规定，按照刑法解释原理也应得出这一结果，故没有必要予以明确。
        最终法院认定本案中，被告人胡某在伙同杨某骗取出口退税共同犯罪中，有大部分犯罪金额因自身意志以外的原因未得逞，系犯罪未遂，可以比照既遂犯减轻处罚。

上海峰京律师事务所
张严锋 商量